Oficio Número 068177 de 30-12-2014. DIAN.

Oficio Nº 068177 de 30-12-2014. Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

Fecha: 30-12-2014.
Entidad de Origen: Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.
Nº de Oficio: 068177
Tema: Agentes de Retención, Agentes de Retención, Responsabilidades, Agentes de Retención en Pagos a través de Sociedades Fiduciarias.
Nota de Vigencia: Vigente

Fuente

Oficio Nº 068177 de 30-12-2014. Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

Concordancias

Legislación

N/A

Jurisprudencia

N/A

Doctrina

Oficio Número 012927 de 06-05-2015. DIAN.

Obligaciones formales en renta y retención en la fuente.- ACTUALIDAD .

Contratos fiduciarios. – ACADÉMICO

Contratos fiduciarios.- ACTUALIDAD .



Contenido de la Fuente

Oficio Nº 068177 de 30-12-2014.
Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

Dirección de Gestión Jurídica
Bogotá, D. C.
100202208-1609

Doctora
STELLA VILLEGAS DE OSORIO
Presidente
Asociación de Fiduciarias
Calle 72 N° 10-51 Oficina 1003-1004
Bogotá, D. C.

Referencia: Radicados 496 del 05/05/2014 y 39963 del 26/06/2014

Tema Retención en la fuente
Descriptores Agentes de Retención; Agentes de Retención – Responsabilidades; Agentes de Retención en Pagos a través de Sociedades Fiduciarias
Fuentes formales Estatuto Tributario artículo 102; Ley 1607 de 2012 artículo 127; Concepto 068070 del 31 de agosto de 1998; Concepto 025103 del 12 de octubre de 1999; Concepto 104173 del 25 de octubre de 2000; Concepto 015724 del 28 de febrero de 2001; Concepto 098639 del 9 de noviembre de 2001; Concepto 024373 del 24 de abril de 2002; Concepto 070157 del 14 de octubre de 2004; Concepto 003580 del 12 de enero de 2006; Concepto 037211 del 18 de mayo de 2007; Oficio 010793 del 17 de febrero de 2012; Oficio 048908 del 1º de agosto de 2012; Oficio 059572 del 18 de septiembre de 2012; Oficio 071401 del 7 de noviembre de 2013

Cordial saludo doctora Stella,

De conformidad con el artículo 19 del Decreto número 4048 de 2008 este despacho está facultado para absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras o de comercio exterior y control cambiario en lo de competencia de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

En el radicado de la referencia solicita la unificación de la doctrina emitida, relacionada con la retención en la fuente en contratos de fiducia mercantil, para lo cual recopila los siguientes conceptos:

• 068070 del 31 de agosto de 1998
• 025103 del 12 de octubre de 1999
• 104173 del 25 de octubre de 2000
• 015724 del 28 de febrero de 2001
• 098639 del 9 de noviembre de 2001
• 024373 del 24 de abril de 2002
• 070157 del 14 de octubre de 2004
• 003580 del 12 de enero de 2006
• 037211 del 18 de mayo de 2007
• 048908 del 1º de agosto de 2012
• 059572 del 18 de septiembre de 2012
• 071401 del 7 de noviembre de 2013

Al respecto, el Despacho hace las siguientes consideraciones:

Es importante precisar que la solicitud de unificación de la doctrina relacionada con la retención en la fuente en contratos de fiducia mercantil, no especifica en forma clara y exacta cuáles son las variaciones doctrinales, razón por la cual se requiere el análisis integral de los citados conceptos.

En ese sentido, este despacho encuentra que respecto de la retención en la fuente en los negocios fiduciarios se ha expedido doctrina donde se analiza el tema respecto de los contratos de fiducia mercantil y del encargo fiduciario, que para efectos de la solicitud de la referencia se hace necesario diferenciar:

Doctrina sobre retención en la fuente en los contratos de fiducia mercantil Doctrina sobre retención en la fuente en el encargo fiduciario
• 025103 del 12 de octubre de 1999
• 104173 del 25 de octubre de 2000
• 015724 del 28 de febrero de 2001
• 098639 del 9 de noviembre de 2001
• 024373 del 24 de abril de 2002
• 070157 del 14 de octubre de 2004
• 003580 del 12 de enero de 2006
• 037211 del 18 de mayo de 2007 • 068070 del 31 de agosto de 1998
• 015724 del 28 de febrero de 2001
• 003580 del 12 de enero de 2006
• 048908 del 1º de agosto de 2012
• 059572 del 18 de septiembre de 2012
• 071401 del 7 de noviembre de 2013

a) Doctrina sobre retención en la fuente en los contratos de fiducia mercantil

A continuación se expondrá la doctrina relacionada con la retención en la fuente en contratos de fiducia mercantil:

Concepto/Oficio No. Problema jurídico analizado
1 025103 del 12 de octubre de 1999 ¿Son agentes de retención las sociedades fiduciarias por los pagos o abonos en cuenta por la adquisición de bienes y servicios, así como por la retención de los tributos generados en la suscripción de documentos con cargo a los recursos de los patrimonios autónomos?
2 104173 del 25 de octubre de 2000 ¿Quién debe practicar la retención en la fuente por los pagos que efectúa una sociedad fiduciaria en ejecución de un contrato de fiducia?
3 015724 del 28 de febrero de 2001 ¿Quién debe cumplir con las obligaciones concernientes a retención en la fuente por los pagos que realiza una sociedad fiduciaria en virtud de un contrato de fiducia por el cual se administran los recursos de una cooperativa?
4 098639 del 9 de noviembre de 2001 ¿La tarifa aplicable sobre un pago por concepto de servicios temporales que debe efectuar una sociedad fiduciaria es la vigente al momento de la contabilización o del efectivo pago?
5 024373 del 24 de abril de 2002 ¿Quién debe hacer la retención en la fuente del remanente de unos recursos que le corresponden al fideicomitente, y que a la vez el fiduciario por orden de aquel debe entregar a un tercero?
6 070157 del 14 de octubre de 2004 Retención en la fuente cuando se efectúan pagos a un contratista, pero el desembolso se realiza a un proveedor del contratista
7 003580 del 12 de enero de 2006 ¿Quién es el agente de retención en la fuente en los negocios fiduciarios?
8 037211 del 18 de mayo de 2007 ¿La retención en la fuente procede en los eventos en que el pago o abono en cuenta constituya costo o gasto del patrimonio autónomo o cuando estén autorizadas por el fideicomitente para efectuar el pago o abono en cuenta?
9 059572 del 18 de septiembre de 2012 Consulta si una fiduciaria, como agente retenedor, puede aplicar la retención en la fuente en el momento del pago a los proveedores de bienes y servicios con ocasión del cumplimiento de un contrato de fiducia mercantil de administración y pagos cuando los recursos transferidos por el fideicomitente (empresa industrial y comercial del Estado) al fideicomiso provienen del presupuesto nacional.

Nótese cómo en la citada doctrina el aspecto común de los problemas jurídicos, es el papel de agente de retención de la sociedad fiduciaria, por los pagos que efectúa en ejecución del contrato de fiducia y el cumplimiento de las obligaciones formales. Esto sin perjuicio de los aspectos particulares que ofrecen algunas de las consultas que se desarrollarán.

En ese sentido es oportuno citar lo contenido en el numeral 5 del artículo 102 del Estatuto Tributario:

Artículo 102. Contratos de fiducia mercantil. Para la determinación del impuesto sobre la renta en los contratos de fiducia mercantil se observarán las siguientes reglas:

(…)
5. Las sociedades fiduciarias deben cumplir con los deberes formales de los patrimonios autónomos que administren. Para tal fin, se le asignará a las sociedades fiduciarias, aparte del NIT propio, un NIT que identifique en forma global a todos los fideicomisos que administren. El Gobierno nacional determinará adicionalmente en qué casos los patrimonios autónomos administrados deberán contar con un NIT individual, que se les asignará en consecuencia.
(…)

Al interpretar este aparte de la norma, la doctrina ha sostenido que el fiduciario deberá cumplir con todas las obligaciones formales señaladas en las normas, que le correspondan al patrimonio autónomo con cargo a los recursos del mismo, según lo indica el numeral 5° del artículo 102 del Estatuto Tributario (conceptos 025103 del 12 de octubre de 1999, 104173 del 25 de octubre de 2000, 015724 del 28 de febrero de 2001, 024373 del 24 de abril de 2002, 059572 del 18 de septiembre de 2012).

Igualmente ha señalado, que está en la obligación de practicar retención en la fuente sobre los valores pagados o abonados en cuenta, susceptibles de constituir ingreso tributario para su beneficiario, de acuerdo a lo que las normas vigentes establezcan sobre conceptos y tarifas, conclusión que se basa en lo señalado en el parágrafo del mismo artículo 102 (conceptos 025103 del 12 de octubre de 1999, 104173 del 25 de octubre de 2000, 015724 del 28 de febrero de 2001, 024373 del 24 de abril de 2002).

El concepto 003580 del 12 de enero de 2006 también expone esta tesis y precisa que el fiduciario practica la retención en el momento del pago o abono en cuenta (lo que ocurra primero), en el entendido de que dicho contrato lo autoriza para abonar en cuenta, es decir, para reconocer contablemente obligaciones a cargo del fideicomiso, adquiridas en desarrollo de sus operaciones, y para efectuar el pago de las mismas.

Sobre el momento en que se practica la retención, se ha indicado que esta debe efectuarse en el momento del pago o abono en cuenta, lo que ocurra primero, salvo el caso de los pagos laborales que es en el momento del respectivo pago (conceptos 098639 del 9 de noviembre de 2001, 003580 del 12 de enero de 2006).

En ese orden de ideas, respecto de la obligación de practicar retención en la fuente, así como el momento y el cumplimiento de obligaciones formales por parte del fiduciario, revisados los conceptos citados por el consultante, no se encuentra contradicción que permita colegir que existen diferentes posiciones jurídicas en los diferentes pronunciamientos anteriormente citados.

Sin perjuicio de lo anteriormente señalado, este despacho encuentra válido resaltar algunos conceptos, cuyos problemas jurídicos ofrecen ciertos aspectos especiales.

Es así como el concepto 024373 del 24 de abril de 2002, al analizar quién debe hacer la retención en la fuente del remanente de unos recursos que le corresponden al fideicomitente y que a la vez el fiduciario por orden de aquel debe entregar a un tercero.

En dicha doctrina se interpreta que es la sociedad fiduciaria la encargada de practicar la retención en la fuente sobre cada uno de los pagos o abonos en cuenta que le corresponda efectuar al fiduciario y que constituya un ingreso gravable en cabeza del beneficiario, independientemente de las obligaciones fiscales que surjan de las operaciones realizadas por el fideicomitente ajenas a la fiducia las cuales son de exclusiva responsabilidad.

En este último evento cuando el fideicomitente realice unos pagos o abonos en cuenta a través del fiduciario, este en su condición de mandatario igualmente debe efectuar la respectiva retención en la fuente acorde con la naturaleza del pago o abono en cuenta siempre y cuando el fideicomitente, a nombre de quien jurídicamente paga el fiduciario, tenga la calidad de agente retenedor. Esta tesis encuentra su fundamento en la calidad de mandatario que ostenta el fiduciario para este caso y lo señalado en el artículo 29 del Decreto 3050 de 1997.

En ese sentido el oficio 070157 del 14 de octubre de 2004 interpreta en el caso de retenciones en la fuente cuando se efectúan pagos a un contratista, pero el desembolso se realiza a un proveedor del contratista, que si el contratista dispone que se desembolse a un tercero la fiduciaria debe efectuar la retención al contratista por el concepto que corresponda el pago. Igualmente precisa que si el contratista con el desembolso está solucionando pagos a terceros, responde como agente de retención independientemente que lo haga a través de la fiduciaria.

El concepto 037211 del 18 de mayo de 2007, resuelve el problema jurídico relacionado con la viabilidad de practicar retención en la fuente procede en los eventos en que el pago o abono en cuenta constituya costo o gasto del patrimonio autónomo o cuando estén autorizadas por el fideicomitente para efectuar el pago o abono en cuenta, frente a lo cual señaló que el legislador estableció la retención en la fuente en los contratos de fiducia sin la excepción respecto de los casos considerados por el consultante, en virtud de lo señalado en el parágrafo 1° del artículo 102 del estatuto Tributario.

Para este despacho los conceptos anteriormente citados, se encuentran ajustados a la normatividad tributaria y a lo señalado en la doctrina aplicable al contrato de fiducia, por lo que en este caso no procede aclaración o revocatoria de los mismos.

b) Doctrina sobre retención en la fuente en el encargo fiduciario

A continuación se expondrá la doctrina relacionada con la retención en la fuente en el encargo fiduciario:

Concepto/Oficio No. Problema jurídico analizado
1 068070 del 31 de agosto de 1998 ¿Es viable para efectos fiscales dar el tratamiento de mandato al encargo fiduciario?
2 015724 del 28 de febrero de 2001 ¿Quién debe cumplir con las obligaciones concernientes a retención en la fuente por los pagos que realiza una sociedad fiduciaria en virtud de un contrato de fiducia por el cual se administran los recursos de una cooperativa?
3 003580 del 12 de enero de 2006 ¿Quién es el agente de retención en la fuente en los negocios fiduciarios?
4 048908 del 1º de agosto de 2012 Solicita se aclare el oficio 010793 del 17/02/2012, respecto de la obligación que como agente retenedor tiene Fiduprevisora en razón del convenio interadministrativo suscrito entre el Fondo Nacional de Calamidades quien actúa a través de la Fiduciaria Fiduprevisora S. A., y el Ministerio de Agricultura.
5 059572 del 18 de septiembre de 2012 Consulta si una fiduciaria, como agente retenedor, puede aplicar la retención en la fuente en el momento del pago a los proveedores de bienes y servicios con ocasión del cumplimiento de un contrato de fiducia mercantil de administración y pagos cuando los recursos transferidos por el fideicomitente (empresa industrial y comercial del Estado) al fideicomiso provienen del presupuesto nacional.
6 071401 del 7 de noviembre de 2013 Se consulta, sobre quién tiene que cumplir las obligaciones formales y sustanciales relativas a la realización de las retenciones en la fuente, presentación de las declaraciones y el pago de los valores retenidos y determinados en dichas declaraciones, respecto de los pagos que se efectuaron a contratistas en razón de contratos que tienen por objeto la ejecución de obras y servicios de interventoría y consultoría.

Respecto del encargo fiduciario la doctrina emitida ha señalado, con fundamento en la normatividad aplicable, que es diferente a la fiducia mercantil y se le atribuyen normas del contrato del mandato de conformidad con el punto 1.1. Circular Básica Jurídica de la Superintendencia Financiera de Colombia (conceptos 068070 del 31 de agosto de 1998, 015724 del 28 de febrero de 2001, 003580 del 12 de enero de 2006, 059572 del 18 de septiembre de 2012).

Lo anterior dado que el encargo fiduciario se caracteriza por la entrega de bienes sin transferencia de dominio del constituyente al fiduciario para que cumpla la finalidad determinada en beneficio de un tercero o del propio constituyente.

El concepto 003580 del 12 de enero de 2006 precisa que en el encargo fiduciario se debe atender específicamente al objeto del contrato para establecer quién realiza el pago o abono en cuenta (lo que ocurra primero) y, por tanto, quién es el agente de retención en la fuente.

Así, cuando el contrato autoriza a la fiduciaria para adelantar gestiones de negocios que le permiten contraer obligaciones o efectuar gastos a nombre del fiduciante, las obligaciones inherentes a la retención en la fuente son su responsabilidad, por cuanto es ella quien realiza tanto el pago como el abono en cuenta. En este caso se aplica lo dispuesto en el artículo 29 del Decreto 3050 de 1997 que señala:

Artículo 29. Retención en la fuente en mandato. En los contratos de mandato, incluida la administración delegada el mandatario practicará al momento del pago o abono en cuenta, todas las retenciones del impuesto sobre la renta, ventas, y timbre establecidas en las normas vigentes, teniendo en cuenta para el efecto la calidad del mandante. Así mismo, cumplirá todas las obligaciones inherentes al agente retenedor.

Lo dispuesto en este artículo se aplicará sin perjuicio de lo consagrado en el Decreto 700 de 1997 y demás normas concordantes que lo adicionen, modifiquen o sustituyan.

El mandante declarará los ingresos y solicitará los respectivos costos, deducciones, impuestos descontables y retenciones en la fuente, según la información que le suministre el mandatario, el cual deberá identificar en su contabilidad los ingresos recibidos para el mandante y los pagos y retenciones efectuadas por cuenta de este.

El mandante practicará la retención en la fuente sobre el valor de los pagos o abonos en cuenta efectuados a favor del mandatario por concepto de honorarios.

En estas condiciones, la retención debe efectuarla el fiduciario en el momento del pago o abono en cuenta, lo que realice primero.

Ahora bien, cuando el encargo fiduciario no autoriza a la sociedad fiduciaria para contraer obligaciones o efectuar gastos a nombre del fiduciante sino que se constituye únicamente para realizar pagos, las obligaciones inherentes a la retención en la fuente, atendiendo a la regla general de su causación, le corresponden al fiduciante porque es este quien realiza, con anterioridad al pago, el abono en cuenta, es decir, el reconocimiento contable de las obligaciones a las cuales corresponden los pagos objeto de la fiducia.

Lo anterior se entiende sin perjuicio de lo dispuesto para los pagos laborales y las erogaciones de las entidades ejecutoras del presupuesto general de la nación en donde, la retención se debe practicar siempre en el momento del pago y, por lo tanto, la retención, cuando dichos pagos se realizan a través de un encargo fiduciario, no le corresponde al fiduciante sino al fiduciario.

Llama la atención que materia de unificación sean los oficios 048908 del 1º de agosto de 2012 y 071401 del 7 de noviembre de 2013, los cuales en esencia versan sobre el papel de agente de retención (retención aplicable, cumplimiento de los deberes formales asociados a su calidad) que tiene una fiduciaria en virtud de un convenio interadministrativo suscrito entre un fondo y una entidad estatal.

Es así como el oficio 048908 del 1º de agosto de 2012, por el cual se solicita la aclaración del oficio 010793 del 17 de febrero de 2012, respecto de la consulta sobre la obligación que como agente retenedor tiene Fiduprevisora en razón del convenio interadministrativo suscrito entre el Fondo Nacional de Calamidades quien actúa a través de la Fiduciaria Fiduprevisora S. A., y el Ministerio de Agricultura, indicó que tratándose de encargos fiduciarios, se rigen por las normas del contrato de mandato y se enfatiza que para efectos fiscales resulta aplicable el artículo 29 del Decreto 3050 de 1997, anteriormente analizado.

Sin perjuicio de esta conclusión llama la atención el siguiente aparte de este oficio:

Adicionalmente, considera pertinente este despacho insistir en lo manifestado mediante Concepto 051897 del 31 de mayo de 2000, al señalar:

“En consecuencia la fiduciaria, cumplirá no solo con la práctica de la retención en la fuente al momento del pago o abono en cuenta sino con todas las obligaciones formales tales como declarar, consignar en la Administración de Impuestos, expedir certificados y presentar las correspondientes declaraciones. Para efectos de soportar los costos, deducciones a que tenga derecho el fideicomitente, la fiducia deberá expedirle una certificación sobre la cuantía de los pagos y sus conceptos.

Por tanto, no es correcto de conformidad con las normas fiscales vigentes que el agente retenedor sea la entidad fideicomitente”.

Más aún, cuando el artículo 13 del Decreto 2509 de 1985 dispone expresamente que: “En el caso de pagos o abonos en cuenta por conceptos sometidos a retención en la fuente, que se efectúen a través de sociedades fiduciarias, la sociedad fiduciaria efectuará la retención teniendo en cuenta para ello los porcentajes y demás previsiones de que tratan las normas vigentes”.

En criterio de este despacho, es preciso tomar en consideración el objeto del contrato, materia de encargo fiduciario, para establecer quién realiza el pago o abono en cuenta y que expuso el concepto 003580 del 12 de enero de 2006.

Por lo anterior, tratándose del encargo fiduciario, los oficios 048908 del 1º de agosto de 2012 y 010793 del 17 de febrero de 2012, se aclararán teniendo en cuenta los parámetros expuestos el Concepto 003580:

Objeto del contrato Consecuencias en retención en la fuente
La Fiduciaria realiza pagos sin estar autorizada para contraer obligaciones o efectuar gastos a nombre del fiduciante. Las obligaciones inherentes a la retención en la fuente, atendiendo a la regla general de su causación, le corresponden al fiduciante (porque realiza el reconocimiento contable de las obligaciones a las cuales corresponden los pagos objeto de la fiducia).
La Fiduciaria realiza pagos y está autorizada para adelantar gestiones de negocios que le permiten contraer obligaciones o efectuar gastos a nombre del fiduciante. Las obligaciones inherentes a la retención en la fuente son su responsabilidad (porque realiza tanto el pago como el abono en cuenta – aplica el artículo 29 del Decreto 3050 de 1997).

El oficio 071401 del 7 de noviembre de 2013 analiza un problema similar al planteado en el oficio 048908 del 1º de agosto de 2012, donde se concluye en virtud del objeto del contrato que se actúa en nombre y representación del fideicomitente (contrato de mandato) en cuanto a la administración de los recursos.

En esa medida las responsabilidades tributarias acerca de la retención en la fuente recaen sobre el mandatario quien debe cumplir con las obligaciones y en consecuencia debe practicar, al momento del pago o abono en cuenta, todas las retenciones del impuesto sobre la renta y las ventas que se causen conforme con las normas vigentes, teniendo en cuenta para tales efectos la calidad del mandante, que este despacho comparte plenamente.

En los anteriores términos se resuelve su solicitud.

Finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, a la cual se puede ingresar por el ícono de “Normatividad” –“técnica”–, dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”.

Atentamente,

Dalila Astrid Hernández Corzo,
Directora de Gestión Jurídica.

Publicado en D.O. 49.410 del 30 de enero de 2015.

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